Luận văn Pháp luật về khấu trừ và hoàn thuế giá trị gia tăng tại Việt Nam

Nội dung text: Luận văn Pháp luật về khấu trừ và hoàn thuế giá trị gia tăng tại Việt Nam

1. §µO THÞ NGäC ¸NH ¸NH NGäC THÞ §µO ĐẠI HỌC QUỐC GIA HÀ NỘI KHOA LUẬT ĐÀO THỊ NGỌC ÁNH PHÁP LUẬT VỀ KHẤU TRỪ VÀ HOÀN LUËT KINH TÕ LUËT THUẾ GIÁ TRỊ GIA TĂNG TẠI VIỆT NAM LUẬN VĂN THẠC SĨ LUẬT HỌC hµ néi - HÀ NỘI – 2011 2011
2. ĐẠI HỌC QUỐC GIA HÀ NỘI KHOA LUẬT ĐÀO THỊ NGỌC ÁNH PHÁP LUẬT VỀ KHẤU TRỪ VÀ HOÀN THUẾ GIÁ TRỊ GIA TĂNG TẠI VIỆT NAM Chuyên ngành : Luật Kinh tế Mã số : 60 38 50 LUẬN VĂN THẠC SĨ LUẬT HỌC Người hướng dẫn khoa học: PGS.TS. LÊ THỊ THU THỦY Hà nội – 2011
3. MỤC LỤC MỤC LỤC 1 DANH MỤC CHỮ VIẾT TẮT 3 MỞ ĐẦU 4 CHƢƠNG 1 NHỮNG VẤN ĐỀ LÝ LUẬN VỀ THUẾ GTGT VÀ 8 CÁC QUY ĐỊNH CỦA PHÁP LUẬT VỀ KHẤU TRỪ, HOÀN THUẾ GTGT Ở VIỆT NAM 8 1.1. Định nghĩa về thuế GTGT 8 1.1.1. Sự ra đời của thuế GTGT ở Việt Nam 8 1.1.2. Khái niệm thuế GTGT 11 1.2. Căn cứ tính thuế và phƣơng pháp tính thuế GTGT 15 1.2.1. Giá tính thuế GTGT 15 1.2.2. Thuế suất thuế GTGT 18 1.2.3. Phƣơng pháp tính thuế GTGT 23 1.3. Khái niệm, đặc điểm của khấu trừ và hoàn thuế GTGT 30 1.3.1. Khái niệm, đặc điểm khấu trừ thuế GTGT 30 1.3.2. Khái niệm, đặc điểm hoàn thuế GTGT 32 1.4. Sự cần thiết phải khấu trừ và hoàn thuế GTGT 36 1.4.1. Sự cần thiết phải khấu trừ thuế GTGT 36 1.4.2. Sự cần thiết phải hoàn thuế GTGT 37 1.5. Mối liên hệ giữa khấu trừ và hoàn thuế GTGT 40 1.6. Các quy định của pháp luật về khấu trừ và hoàn thuế GTGT ở Việt Nam41 1.6.1. Đối tƣợng và các trƣờng hợp đƣợc khấu trừ và hoàn thuế GTGT 41 1.6.2. Thủ tục khấu trừ và hoàn thuế GTGT 45 1.6.3. Quyền và nghĩa vụ của đối tƣợng đƣợc khấu trừ và hoàn thuế GTGT 52 1
4. 1.6.4. Trách nhiệm của cơ quan thuế trong việc hoàn thuế GTGT 54 1.6.5. Về kiểm tra sau hoàn thuế GTGT 55 CHƢƠNG 2 THỰC TIỄN ÁP DỤNG PHÁP LUẬT VỀ KHẤU TRỪ, HOÀN THUẾ GTGT Ở VIỆT NAM VÀ MỘT SỐ KIẾN NGHỊ HOÀN THIỆN 59 2.1. Thực tiễn áp dụng và những bất cập của pháp luật về khấu trừ và hoàn thuế GTGT ở Việt Nam hiện nay 59 2.1.1. Thực tiễn áp dụng và những bất cập của pháp luật về khấu trừ GTGT 59 2.1.2. Thực tiễn áp dụng và những bất cập của pháp luật về hoàn thuế GTGT 73 2.1.3. Một số trƣờng hợp thực tế trong việc áp dụng pháp luật về khấu trừ và hoàn thuế GTGT 80 2.2. Một số kiến nghị hoàn thiện pháp luật về khấu trừ và hoàn thuế GTGT ở Việt Nam hiện nay 84 2.2.1. Một số kiến nghị đối với Luật thuế GTGT và các văn bản hƣớng dẫn thi hành 85 2.2.2. Kiến nghị đối với các văn bản pháp luật khác có liên quan 96 2.2.3. Các kiến nghị khác 97 KẾT LUẬN 99 DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO 101 2
5. DANH MỤC CHỮ VIẾT TẮT Chữ viết tắt bằng tiếng Việt: DN : Doanh nghiệp GTGT : Giá trị gia tăng NSNN : Ngân sách nhà nƣớc TNHH : Trách nhiệm hữu hạn XHCN : Xã hội chủ nghĩa Chữ viết tắt bằng tiếng Anh: IMF : Quỹ tiền tệ quốc tế (International Monetary Fund) WB : Ngân hàng thế giới (World bank) WTO : Tổ chức Thƣơng mại thế giới (World Trade Organization) 3
6. MỞ ĐẦU 1. Tính cấp thiết của đề tài Thuế là nguồn thu chủ yếu của Ngân sách Nhà nƣớc (NSNN), là công cụ quan trọng để phân phối và phân phối lại tổng sản phẩm xã hội và thu nhập quốc dân và là vấn đề đại cục của mỗi Quốc gia, đặc biệt trong tiến trình hội nhập quốc tế. Nhận thức đƣợc tầm quan trọng đó, Đảng và Nhà nƣớc ta đã thực hiện cải cách thuế bƣớc hai. Điểm nổi bật của cuộc cải cách này là thay thế Luật Thuế Doanh thu bằng Luật Thuế Giá trị gia tăng 1997 đƣợc thông qua tại kỳ họp thứ 11 Quốc hội khoá IX, có hiệu lực thi hành từ ngày 01/01/1999. Việt Nam bắt đầu thi hành một luật thuế mới, đó là thuế giá trị gia tăng (GTGT). Việc Nhà nƣớc ta quyết định thay Luật thuế Doanh thu bằng Luật thuế GTGT là hoàn toàn phù hợp với xu thế cải cách thuế ở các nƣớc trên thế giới. Nhìn chung, thuế GTGT đƣợc coi là phƣơng pháp thu tiến bộ nhất hiện nay, đƣợc đánh giá cao do đạt đƣợc mục tiêu lớn của chính sách thuế nhƣ tạo đƣợc nguồn thu lớn cho ngân sách Nhà nƣớc, đơn giản, trung lập, Sau hơn mƣời năm thực hiện (từ 01/01/1999) đến nay, Luật thuế giá trị gia tăng đã góp phần to lớn vào sự phát triển kinh tế của đất nƣớc, đã khuyến khích các hoạt động đầu tƣ trong nƣớc, thu hút hoạt động đầu tƣ nƣớc ngoài, mở rộng và phát triển xuất khẩu, thúc đẩy sản xuất kinh doanh, tạo nguồn thu ổn định và ngày càng tăng cho ngân sách nhà nƣớc. Tuy nhiên, trong quá trình thực hiện đã gặp những vƣớng mắc khó khăn. Vì vậy, Quốc hội, Uỷ ban thƣờng vụ Quốc hội, Chính phủ và Bộ Tài chính đã ban hành nhiều văn bản sửa đổi, bổ sung và hƣớng dẫn thi hành Luật thuế này. Trong những năm gần đây, hiện tƣợng gian lận trong khấu trừ, hoàn thuế GTGT của các doanh nghiệp để bòn rút tiền ngân sách Nhà nƣớc đã trở thành một vấn nạn của toàn xã hội. 4
7. Nguyên nhân của thực trạng này phần lớn ngƣời ta đều qui kết trách nhiệm cho công tác khấu trừ, hoàn thuế GTGT. Về phía ngành thuế có các lí do sau: Do doanh nghiệp trốn lậu thuế, khai man để đƣợc hoàn thuế, do các quy định pháp luật về việc khấu trừ, hoàn thuế đang tồn tại nhiều bất cập làm sai lệch bản chất của thuế GTGT. Còn về phía các doanh nghiệp, họ đánh giá cơ chế, chính sách pháp luật về khấu trừ, hoàn thuế hiện nay còn quá nhiều bất cập, đấy là chƣa kể đến những thủ tục rƣờm rà và máy móc của cán bộ thuế trong khâu kiểm tra hoá đơn chứng từ cũng nhƣ một phần không nhỏ lƣợng vốn của doanh nghiệp bị nhà nƣớc chiếm dụng đƣợc ngụy biện bằng cách “chờ hoàn thuế”. Trƣớc thực tế này, tôi đã chọn đề tài “Pháp luật về khấu trừ và hoàn thuế GTGT tại Việt Nam”, không có tham vọng sẽ giải quyết toàn bộ những vấn đề lý luận và thực tiễn liên quan đến khấu trừ, hoàn thuế giá trị gia tăng mà chỉ dừng lại ở việc hiểu rõ bản chất của các quy định pháp luật hiện hành về khấu trừ và hoàn thuế GTGT ở Việt Nam, thực trạng áp dụng pháp luật về khấu trừ, hoàn thuế GTGT và qua đó đƣa ra một số kiến nghị nhằm khắc phục đƣợc phần nào của thực trạng nêu trên. 2. Tình hình nghiên cứu Khấu trừ và hoàn thuế là vấn đề muôn thuở của Luật Thuế GTGT, mặc dù đã có nhiều công trình nghiên cứu khai thác vấn đề này, tuy nhiên đây là vấn đề khá rộng và phức tạp dƣới nhiều góc độ khác nhau. Đi sâu vào khai thác thực tiễn áp dụng pháp luật để tìm ra những tồn tại hạn chế, đề xuất giải pháp khắc phục cho vấn đề “Pháp luật về khấu trừ và hoàn thuế GTGT” là vấn đề rất quan trọng trong việc hoàn thiện pháp luật về thuế GTGT ở Việt Nam. Luận văn “Pháp luật về khấu trừ và hoàn thuế giá trị gia tăng tại Việt Nam” sẽ là một trong những đề tài tiếp tục việc nghiên cứu những vấn đề pháp luật về thuế GTGT ở Việt Nam. 5
8. 3. Mục đích và nhiệm vụ của luận văn Thông qua việc nghiên cứu lý luận và thực tiễn, luận văn: “Pháp luật về khấu trừ và hoàn thuế GTGT tại Việt Nam” nhằm hai mục đích: Thứ nhất: Nghiên cứu những vân đề có tính lý luận về thuế GTGT nói chung, pháp luật về khấu trừ và hoàn thuế GTGT tại Việt Nam. Thứ hai: Về mặt thực tiễn, nhằm đánh giá thực tiễn áp dụng pháp luật về khấu trừ, hoàn thuế GTGT tại Việt Nam hiện nay. Qua đó đƣa ra một số đánh giá và kiến nghị hoàn thiện các quy định của pháp luật hiện hành về khấu trừ và hoàn thuế GTGT tại Việt Nam. Xuất phát từ hai mục đích cơ bản nêu trên, Luận văn có những nhiệm vụ cơ bản sau: - Làm rõ khái niệm, đặc điểm, bản chất của thuế GTGT; khấu trừ, hoàn thuế GTGT và các quy định pháp luật về thuế GTGT, khấu trừ, hoàn thuế GTGT ở Việt Nam; - Đánh giá thực tiễn áp dụng các quy định pháp luật về khấu trừ và hoàn thuế GTGT ở Việt Nam hiện nay; - Từ những nghiên cứu và thực trạng pháp luật về khấu trừ và hoàn thuế GTGT ở Việt Nam rút ra những nhận xét, đánh giá những mặt tồn tại để có những kiến nghị góp phần khắc phục và hoàn thiện hơn nữa pháp luật về khấu trừ và hoàn thuế GTGT ở Việt Nam. 4. Phạm vi nghiên cứu của đề tài Đề tài tập trung nghiên cứu những vấn đề lý luận, những quy định pháp luật liên quan đến khấu trừ và hoàn thuế GTGT, thực tiễn áp dụng pháp luật về khấu trừ, hoàn thuế GTGT tại Việt Nam hiện nay. Qua đó, đƣa ra một số kiến nghị nhằm hoàn thiện pháp luật về khấu trừ và hoàn thuế GTGT. 6
9. 5. Những đóng góp của đề tài Đề tài là công trình khoa học có ý nghĩa quan trọng trong việc làm rõ các vấn đề lý luận về khấu trừ, hoàn thuế GTGT và thực tiễn áp dụng các quy định pháp luật về khấu trừ, hoàn thuế GTGT ở Việt Nam hiện nay, đồng thời đƣa ra một số kiến nghị hoàn thiện pháp luật về khấu trừ và hoàn thuế GTGT tại Việt Nam, đặc biệt nhằm khắc phục những tồn tại trong quy định hiện hành về khấu trừ và hoàn thuế GTGT tại Việt Nam hiện nay. 6. Phƣơng pháp nghiên cứu Phƣơng pháp nghiên cứu có tính chất bao trùm đƣợc quán triệt để thực hiện trong luận văn là phƣơng pháp duy vật biện chứng và duy vật lịch sử của chủ nghĩa Mác-Lê nin, kết hợp với các phƣơng pháp so sánh. Theo đó vấn đề điều chỉnh pháp luật phải đƣợc đặt trong bối cảnh lịch sử, cụ thể của quá trình hình thành và phát triển cơ chế thị trƣờng ở nƣớc ta trên cơ sở vận dụng các quan điểm cơ bản của Đảng và Nhà nƣớc về chính sách khấu trừ, hoàn thuế GTGT. Ngoài ra, luận văn còn sử dụng phƣơng pháp phân tích, tổng hợp, tổng kết thực tiễn để làm rõ cơ sở lý luận về khấu trừ, hoàn thuế GTGT ở Việt Nam. 7. Kết cấu của Luận văn Ngoài phần Mở đầu và phần Kết luận, kết cấu của luận văn đƣợc trình bày theo 2 phần nhƣ sau: Chương 1: Những vấn đề lý luận về thuế GTGT và các quy định của pháp luật về khấu trừ, hoàn thuế GTGT ở Việt Nam. Chương 2: Thực tiễn áp dụng pháp luật về khấu trừ và hoàn thuế GTGT ở Việt Nam và một số kiến nghị hoàn thiện. 7
10. CHƢƠNG 1 NHỮNG VẤN ĐỀ LÝ LUẬN VỀ THUẾ GTGT VÀ CÁC QUY ĐỊNH CỦA PHÁP LUẬT VỀ KHẤU TRỪ, HOÀN THUẾ GTGT Ở VIỆT NAM 1.1. Định nghĩa về thuế GTGT 1.1.1. Sự ra đời của thuế GTGT ở Việt Nam Thuế ra đời là tất yếu khách quan, gắn liền với sự tồn tại của nhà nuớc, “để duy trì quyền lực công cộng cần có sự đóng góp của những ngƣời công dân cho nhà nƣớc, đó là thuế má ” [9, 552]. Thuế GTGT có nguồn gốc từ thuế doanh thu. Thuế GTGT ra đời là sự thay thế hợp lý của thuế doanh thu, tuy là một sắc thuế khá trẻ, nhƣng cho đến nay đã có trên 130 quốc gia áp dụng. Trƣớc đó vào những năm đầu của thế kỷ 20 tƣ tƣởng manh nha về thuế GTGT đã xuất hiện. “Trên thế giới thuế GTGT lần đầu tiên đƣợc đề xuất áp dụng vào năm 1918, bởi một nhà Kinh tế ngƣời Đức Carld Rilordrich Sienvens và ở Nhật vào năm 1953. Tuy nhiên, nƣớc đầu tiên trên thế giới áp dụng thuế GTGT là Pháp, vào năm 1954” [34,19]. Ngay từ buổi đầu thuế GTGT đƣợc áp dụng tại Pháp đã đáp ứng đƣợc hai mục tiêu cơ bản là đảm bảo số thu kịp thời vào ngân sách nhà nƣớc và khắc phục đƣợc tình trạng trùng lặp của thuế Doanh thu trƣớc đây. Thuế giá trị gia tăng theo tiếng Pháp gọi là: Taxe Sur La Valeur Ajou tée (viết tắt là TVA), tiếng Anh gọi là Value Added Tax (viết tắc là VAT), dịch ra tiếng Việt là thuế giá trị gia tăng. Thuế GTGT tự bản thân nó là một sắc thuế tiên tiến đƣợc áp dụng rộng rãi và thành công ở hơn 100 quốc gia trên thế giới. Ở Việt nam, trƣớc năm 1990, thuế Doanh thu áp dụng đối với các cơ sở sản xuất kinh doanh thuộc thành phần kinh tế tập thể và cá thể. Điều lệ Thuế Công thƣơng nghiệp ban hành theo Nghị quyết số 200/NQ-TVQH ngày 18/1/1966 quy định loại thuế này. Đối với các xí nghiệp quốc doanh, áp dụng 8
11. chế độ “thu quốc doanh”, đƣợc quy định cụ thể trong từng thời gian nhất định. Mức thu quốc doanh đƣợc áp dụng riêng cho từng mặt hàng, từng loại hoạt động sản xuất kinh doanh. Do áp dụng hai chế độ thu khác nhau, thể hiện phân biệt đối xử giữa các thành phần kinh tế, bên cạnh đó chế độ thu quốc doanh cũng bộc lộ những nhƣợc điểm cơ bản. Hệ thống thuế và thu ngân sách nói trên không thống nhất và thiếu bình đẳng trong việc động viên tài chính giữa các thành phần kinh tế đã không khuyến khích đƣợc đầu tƣ, phát triển sản xuất, kinh doanh [35,116]. Sau đại hội Đảng toàn quốc lần thứ VI, đất nƣớc ta bắt đầu một giai đoạn mới, xây dựng nền kinh tế hàng hóa nhiều thành phần, phát triển theo cơ chế thị trƣờng, định hƣớng XHCN. Năm 1990, Quốc hội ban hành Luật Thuế Doanh thu, áp dụng chung cho các chủ thể có hoạt động sản xuất kinh doanh. Sắc thuế này đã đƣợc sửa đổi, bổ sung 2 lần vào năm 1993 và năm 1995. Ngoài ƣu điểm là thuế doanh thu áp dụng đối với tất cả các tổ chức, cá nhân kinh doanh, có doanh thu phát sinh trên lãnh thổ Việt Nam, phạm vi điều chỉnh rộng hơn hẳn các sắc thuế cùng thời, “thuế doanh thu tạo lập môi trƣờng pháp lý tài chính tƣơng đối thuận lợi cho đầu tƣ vào phát triển sản xuất kinh doanh”[35,117] thì sắc thuế này cũng tồn tại nhiều nhƣợc điểm. Căn cứ tính thuế của thuế doanh thu là doanh thu tính thuế và thuế suất. Theo đó, doanh thu tính thuế đƣợc xác định là toàn bộ doanh thu phát sinh trên mỗi khâu của quá trình sản xuất, lƣu thông. Nhƣ vậy, hàng hóa càng qua nhiều khâu của quá trình lƣu thông, số tiền tính thuế doanh thu đƣợc tính cho hàng hóa càng lớn. Nếu các sản phẩm, hàng hoá chịu thuế càng qua nhiều khâu thì số thuế Nhà nƣớc thu cũng tăng thêm qua các khâu nên việc áp dụng thuế doanh thu dẫn đến tình trạng thuế thu trùng lặp đối với phần doanh thu đã chịu thuế ở công đoạn trƣớc. Bên cạnh đó chế độ thuế suất của Thuế Doanh thu cũng phức tạp kết cấu thành 11 mức, áp dụng cho từng nhóm sản phẩm, 9
12. dịch vụ, theo từng ngành nghề, hoạt động kinh doanh, rất khó khăn cho quá trình áp dụng và cũng dễ nảy sinh những vi phạm pháp luật về thuế. Ðiều đó mang tính bất hợp lý, tác động tiêu cực đến sản xuất và lƣu thông hàng hoá. Với tính ƣu điểm của thuế giá trị gia tăng là Nhà nƣớc chỉ thu thuế đối với phần giá trị tăng thêm của các sản phẩm ở từng khâu sản xuất, lƣu thông mà không thu thuế đối với toàn bộ doanh thu phát sinh nhƣ mô hình thuế doanh thu. Nếu nhƣ không có các sự kiện biến động về tài chính, tiền tệ, sản xuất và lƣu thông giảm sút, yếu kém, kinh tế suy thoái và các nguyên nhân khác tác động thì việc áp dụng thuế giá trị gia tăng thay cho thuế doanh thu sẽ không ảnh hƣởng gì đến giá cả các sản phẩm tiêu dùng, mà trái lại giá cả càng hợp lý hơn, chính xác hơn vì tránh đƣợc thuế chồng lên thuế. Những hạn chế của thuế doanh thu hoàn toàn có thể khắc phục đƣợc bởi thuế GTGT. Vì vậy, Việt Nam cũng thực hiện từng bƣớc thay thế Luật Thuế Doanh thu bằng Luật Thuế GTGT, tạo cơ sở pháp lý cho việc thực hiện loại thuế mới với nhiều ƣu việt hơn. Với bản chất là loại thuế chỉ đánh trên phần giá trị tăng thêm của hàng hoá, dịch vụ nên thuế GTGT đƣợc khẳng định nhƣ một loại thuế có độ chính xác, hợp lý, khoa học và công bằng hơn thuế doanh thu, khắc phục đƣợc hiện tƣợng thuế chồng thuế. Đồng thời thuế GTGT còn khẳng định ƣu điểm của mình trong khuyến khích hoạt động xuất khẩu, khuyến khích đầu tƣ và góp phần thực hiện công bằng xã hội trong thuế. Ở Việt Nam, thuế GTGT đƣợc bắt đầu nghiên cứu từ khi tiến hành cải cách thuế bƣớc 1 (năm 1990). Năm 1993, Việt Nam tiến hành nghiên cứu thuế GTGT và bắt đầu áp dụng thí điểm ở một số ngành hàng. Áp dụng trên cơ sở Nghị Quyết về dự toán ngân sách nhà nƣớc năm 1993 của Quốc hội nƣớc Cộng hòa XHCN Việt Nam khóa IX, kỳ họp thứ II thông qua ngày 23/12/1992. Theo đó, giao cho Chính phủ thực hiện thí điểm thu thuế GTGT để rút kinh nghiệm xây dựng dự án Luật thuế này. Việc tồn tại song song chế 10
13. độ thuế doanh thu và thuế GTGT gây khó khăn cho việc xác định nghĩa vụ thuế. Phạm vi áp dụng thuế GTGT thí điểm rất hẹp (chỉ có 11 doanh nghiệp) đã cản trở hoạt động khấu trừ thuế GTGT, mức thuế suất thuế GTGT chênh lệch so với thuế suất thuế doanh thu dẫn đến việc khấu trừ không chính xác. Luật Thuế GTGT đuợc Quốc hội thông qua ngày 10/5/1997 và có hiệu lực thi hành ngày 01/01/1999, thay thế cho Luật Thuế Doanh thu trƣớc đây. Kể từ khi bắt đầu áp dụng cho tới nay đã có 07 lần sửa đổi, bổ sung cho phù hợp với tình hình thực tế vào các năm: 1999, 2000, 2001, 2002, 2003, 2005 và 2008. Theo nghiên cứu và thống kê của ngân hàng thế giới (WB) và Quỹ tiền tệ quốc tế (IMF) thì phần lớn các nƣớc, trong đó có cả Việt Nam sau khi áp dụng thuế giá trị gia tăng, giá cả các loại hàng hoá, dịch vụ đều không thay đổi hay chỉ thay đổi một tỷ lệ không đáng kể và mức sản xuất của các doanh nghiệp, mức tiêu dùng của dân chúng không sút giảm, hay chỉ suất giảm một tỷ lệ nhỏ trong thời gian đầu, kể cả các trƣờng hợp tăng thuế suất thuế giá trị gia tăng đối với một số mặt hàng trong định kỳ điều chỉnh. Nhƣ vậy ta có thể kết luận rằng thuế giá trị gia tăng không phải là một nhân tố gây ra lạm phát, gây khó khăn trở ngại cho việc phát triển sản xuất, lƣu thông hàng hoá mà trái lại, việc áp dụng thuế giá trị gia tăng đã góp phần ổn định giá cả, mở rộng lƣu thông hàng hoá, góp phần thúc đẩy sản xuất phát triển và đẩy mạnh xuất khẩu. 1.1.2. Khái niệm thuế GTGT Thuế giá trị gia tăng (sau đây gọi tắt là Thuế GTGT) là loại thuế tiêu dùng nhằm động viên một bộ phận thu nhập của ngƣời chịu thuế đã sử dụng để mua hàng hóa, nhận dịch vụ. Đây là một loại thuế gián thu. “Dƣới giác độ kinh tế - tài chính, thuế gián thu là thuế không trực tiếp đánh vào thu nhập và tài sản của ngƣời nộp thuế mà đánh một cách gián tiếp thông qua giá cả hàng hóa và dịch vụ”[19,13]. Dƣới giác độ pháp lý, thuế gián thu đƣợc hiểu là loại 11
14. thuế mà ngƣời gánh chịu thuế là khách hàng, nhƣng ngƣời nộp thuế lại là ngƣời bán hàng, nhà nhập khẩu [38,15]. Hiện nay khái niệm về thuế GTGT đƣợc hiểu dƣới nhiều giác độ, khía cạnh và nhiều quan điểm khác nhau. Đề cập đến thuế GTGT là đề cập đến một phạm trù kinh tế- pháp lý đƣợc luật hóa nhằm ràng buộc trách nhiệm của các đối tƣợng nộp thuế với Nhà nƣớc. Mặc dù, dƣới góc độ kinh tế thuế GTGT là sự dịch chuyển một phần lợi ích của ngƣời tiêu dùng dƣới dạng giá trị nhằm tạo lập quỹ tiền tệ trung ƣơng (ngân sách nhà nƣớc), nhƣng trong thực tế tồn tại, thuế GTGT luôn đƣợc thể hiện bằng văn bản pháp luật có giá trị pháp lý cao đƣợc gọi là đạo luật thuế GTGT. Do vậy, thuế GTGT ra đời là kết quả quá trình nghiên cứu lý luận và tổng kết thực tiễn của các nhà kinh tế học, luật học [25,5]. Dƣới góc độ pháp lý là quan hệ pháp luật phát sinh giữa ngƣời tiêu dùng hàng hoá, dịch vụ chịu thuế với Nhà nƣớc nên sự kiện pháp lý làm phát sinh quan hệ thuế GTGT là hành vi, trong trƣờng hợp này là các hoạt động làm gia tăng giá trị hàng hoá, dịch vụ. Các hoạt động chuyển giao hàng hoá, cung ứng dịch vụ đƣợc thực hiện trong quá trình sản xuất, kinh doanh, tiêu dùng ở Việt Nam mới là hoạt động chịu thuế, chứ không chỉ đơn thuần hàng hoá, dịch vụ. [37,2]. Thuế GTGT là thuế tính trên giá trị tăng thêm của hàng hóa, dịch vụ phát sinh trong quá trình từ sản xuất, lƣu thông đến tiêu dùng. Đƣợc gọi là thuế GTGT vì thực chất thuế chỉ đánh vào phần giá trị tăng thêm của hàng hoá, dịch vụ phát sinh trong quá trình sản xuất, lƣu thông đến tiêu dùng. Tổng số thuế thu đƣợc ở mỗi khâu chính bằng với số thuế tính trên giá bán cho ngƣời tiêu dùng cuối cùng. “Thuế GTGT do ngƣời tiêu dùng cuối cùng chịu, cơ sở sản xuất kinh doanh, nhà cung cấp hàng hoá, dịch vụ là ngƣời nộp thuế vào NSNN thay cho ngƣời tiêu dùng thông qua việc cộng thuế vào giá bán mà 12
15. ngƣời tiêu dùng phải thanh toán khi mua hàng hoá, dịch vụ”[13,11]. Theo Báo cáo tại Hội nghị toàn cầu về thuế GTGT tổ chức tại Italia năm 2005: “Một trong những thành tựu lớn nhất về cải cách thuế trong thế kỷ XX là việc áp dụng thuế GTGT. Loại thuế này đang đƣợc áp dụng tại trên 130 nƣớc với khoảng gần 4 tỷ dân số, chiếm 70% dân số thế giới với nguồn thu hàng năm khoảng 18 tỷ đô la Mỹ”. Bàn về Thuế GTGT, trên thế giới đã không ít quan điểm, nghiên cứu xung quanh vấn đề này. Theo quan điểm của một số học giả Châu Âu thì “GTGT là thuế tiêu thụ chung đánh giá trên GTGT đối với hàng hoá và dịch vụ. Đó là một loại thuế áp dụng chung, về nguyên tắc, tất cả các hoạt động thƣơng mại liên quan đến sản xuất và phân phối hàng hóa và cung cấp các dịch vụ. Đó là một loại thuế tiêu thụ bởi vì nó đƣợc phát sinh và do ngƣời tiêu dùng cuối cùng gánh chịu. Nó không phải là một khoản phí vào các công ty. Nó đƣợc tính nhƣ là một tỷ lệ phần trăm của giá, có nghĩa là gánh nặng thuế thực tế có thể nhìn thấy ở từng giai đoạn trong chuỗi sản xuất và phân phối. Thông qua một hệ thống các khoản khấu trừ, theo đó ngƣời chịu thuế có thể khấu trừ từ thuế GTGT trách nhiệm của họ số tiền thuế họ đã trả tiền cho ngƣời khác chịu thuế khi mua hàng cho các hoạt động kinh doanh của họ. Cơ chế này đảm bảo rằng thuế là trung lập, bất kể có bao nhiêu giao dịch có liên quan. Nói cách khác, nó là một loại thuế nhiều giai đoạn, trên GTGT ở từng giai đoạn trong chuỗi sản xuất hàng hoá và dịch vụ với việc cung cấp một thiết lập cho số thuế đã nộp ở giai đoạn trƣớc đó trong chuỗi. Mục tiêu là để tránh "tầng", mà có thể có một hiệu ứng cộng dồn về giá.” [39,1]. Hay nhƣ quan điểm của một số học giả tại Pháp thuế GTGT là thuế gián tiếp đối với hàng hóa và dịch vụ ở mỗi giai đoạn của sản xuất, bắt đầu từ khâu nguyên liệu đến sản phẩm cuối cùng. Ngoài ra còn có một số nƣớc, 13
16. trong đó thuế GTGT đã đƣợc giới thiệu để thay thế thuế doanh thu. “Ấn Độ là một trong những quốc gia, nơi mà hệ thống thuế giá trị gia tăng đã đƣợc áp dụng để thay thế hệ thống thuế bán hàng”[39,1]. Tại Việt Nam, theo quan điểm của một số tác giả trƣờng Đại học Luật Hà Nội, xét về bản chất, thuế GTGT là loại thuế gián thu. Các nhà sản xuất, kinh doanh và cung cấp dịch vụ là ngƣời nộp thuế nhƣng thực chất ngƣời tiêu dùng lại là ngƣời chịu thuế thông qua giá cả hàng hóa, dịch vụ. Điều này giúp cho cơ quan quản lý thu thuế GTGT tránh đƣợc sự phản ánh gay gắt về thuế. Bên cạnh đó thuế GTGT cũng ảnh hƣởng đến sức mua của công chúng do phần thuế này đã đƣợc cấu thành trong giá bán của hàng hóa, cung cấp dịch vụ cho ngƣời tiêu dùng. Những phân tích này cho thấy việc áp dụng thuế GTGT tại các quốc gia cần phải cân nhắc tính phù hợp, những yếu tố ảnh hƣởng của loại thuế này cho nền kinh tế[38,57]. Còn theo quan điểm của Giáo trình Thuế trƣờng Đại học Tài chính thì thuế GTGT là sắc thuế tiêu dùng nhiều giai đoạn. Thuế GTGT đánh vào tất cả các giai đoạn của quá trình sản xuất kinh doanh nhƣng chỉ tính trên phần giá trị tăng thêm của mỗi giai đoạn. “Tổng số thuế thu đƣợc của tất cả các giai đoạn đúng bằng số thuế tính trên giá bán cho ngƣời tiêu dùng cuối cùng” [19,25]. Tại Điều 2, Luật Thuế GTGT năm 2008 thuế GTGT đƣợc hiểu: “Thuế giá trị gia tăng là thuế tính trên giá trị tăng thêm của hàng hoá, dịch vụ phát sinh trong quá trình từ sản xuất, lưu thông đến tiêu dùng”. Nhƣ vậy theo định nghĩa này, Thuế GTGT đƣợc tính trên GTGT của hàng hóa, dịch vụ chứ không tính trên toàn bộ giá trị của hàng hóa, dịch vụ đó. Nhà nƣớc kiểm soát đƣợc từng giai đoạn làm thay đổi giá trị hàng hóa, dịch vụ, do đó có cơ chế đánh thuế phù hợp. Nhìn chung thuế GTGT là sắc thuế đánh dựa trên giá trị tăng thêm của hàng hóa, dịch vụ ở tất cả các khâu từ sản xuất, lƣu thông đến tiêu dùng. Và điều đặc biệt, thuế đánh vào khâu cuối cùng (khâu tiêu dùng) sẽ 14
17. bằng tổng giá trị các lần đánh thuế của các khâu trƣớc đó. Theo chúng tôi, khái niệm này đã phản ánh đầy đủ bản chất của thuế GTGT. Đa số các nƣớc trên thế giới hiện nay áp dụng Luật thuế GTGT đều đƣa ra khái niệm với nội hàm tƣơng tự nhƣ vậy. Ðây là một loại thuế doanh thu đánh vào mỗi giai đoạn sản xuất, lƣu thông sản phẩm hàng hoá, từ khi còn là nguyên liệu thô sơ cho đến sản phẩm hoàn thành, và cuối cùng là giai đoạn tiêu dùng. Thuế giá trị gia tăng đƣợc cộng vào giá bán hàng hoá, dịch vụ, và do ngƣời tiêu dùng chịu khi mua hàng hoá, sử dụng dịch vụ. Xuất phát từ chỗ thuế giá trị gia tăng cấu thành trong giá bán, do đó nó có thể làm ảnh hƣởng đến sức tiêu dùng của công chúng. Trên thế giới, để đƣa thuế giá trị gia tăng vào áp dụng trong thực tế không phải dễ dàng thực hiện. Nhiều quốc gia phát triển cho đến nay vẫn không ban hành Luật Thuế GTGT do nhiều lý do khác nhau, Hoa Kỳ là một thí dụ. 1.2. Căn cứ tính thuế và phƣơng pháp tính thuế GTGT Căn cứ tính thuế giá trị gia tăng là giá tính thuế và thuế suất. 1.2.1. Giá tính thuế GTGT Các loại thuế tiêu dùng thƣờng phải xác định giá tính thuế đối với hàng hóa, tiêu dùng chịu thuế. Để xác định giá tính thuế cho hàng hóa dịch vụ thuộc diện chịu thuế, các quốc gia có thể lựa chọn giá chƣa có thuế hoặc giá đã có thuế. Giá chƣa có thuế là giá cả chƣa bao gồm chính phần thuế cụ thể đó. Giá đã có thuế là giá bao gồm cả phần thuế đƣợc tính cho quan hệ cụ thể đó. Tại Thái Lan, việc xác định giá tính thuế làm căn cứ tính thuế đƣợc quy định nhƣ sau: “Hàng hóa và dịch vụ cơ bản: Căn cứ tính thuế của thuế GTGT là tổng giá trị nhận đƣợc hoặc phải thu từ việc cung cấp hàng hoá, dịch vụ. Giá trị có nghĩa là tiền bạc, tài sản, tiền công, lệ phí dịch vụ, hoặc bất kỳ lợi ích có thể xác định đƣợc bằng tiền. Căn cứ tính thuế cũng bao gồm các khoản 15
18. thuế tiêu thụ đặc biệt phát sinh trong kết nối với nguồn cung cấp. Tuy nhiên, căn cứ tính thuế không bao gồm thuế GTGT của chính nó cũng nhƣ các khoản giảm giá hoặc phụ cấp trừ khi nó đƣợc thể hiện rõ ràng trong hoá đơn thuế”[34,1]. Nhƣ vậy, Thái Lan là nƣớc xác định giá tính thuế dựa trên cơ sở giá chƣa có thuế. Ngƣợc lại, một số quốc gia đƣa ra quan điểm cần phải ẩn thuế GTGT trong giá hàng hóa, dịch vụ nên Luật thuế GTGT ở các nƣớc này quy định giá tính thuế là giá đã bao gồm thuế GTGT. Điển hình nhƣ theo pháp luật về thuế GTGT tại Pháp quy định thuế GTGT đƣợc tính vào giá bán hàng hóa, dịch vụ và là yếu tố cấu thành nên giá bán của sản phẩm, hàng hóa hay nói khác đi, thuế GTGT đƣợc tính trên giá bán đã bao gồm thuế. Họ cho rằng quy định giá tính thuế đã bao gồm thuế GTGT nhằm tránh cho ngƣời tiêu dùng cảm nhận đƣợc gánh nặng về thuế, nhƣ vậy sẽ dễ dàng hơn trong việc thu thuế. Việc xác định giá tính thuế là giá chƣa có thuế sẽ làm cho không chỉ bên mua mà còn bên bán cũng thấy đƣợc rõ ràng rằng giá chƣa có thuế và số thuế GTGT phải nộp. Trong một xã hội dân chủ, nền kinh tế phát triển, ngƣời dân thực sự có nhu cầu và mong muốn có sự minh bạch về tài chính, về nghĩa vụ thuế đối với nhà nƣớc, qua đó cũng gián tiếp kiểm tra đƣợc phần thu nhập của mình đã nộp vào ngân sách nhà nƣớc có đƣợc sử dụng đúng mục đích hay không. Cũng chính vì vậy mà phần lớn các quốc gia áp dụng thuế GTGT đều quy định cơ sở tính thuế GTGT là giá bán chƣa có thuế GTGT. Cũng giống nhƣ việc xác định giá tính thuế của Thái Lan, tại Việt Nam, do ƣu điểm của phƣơng án xác định thuế trên cơ sở giá chƣa có thuế, pháp luật thuế giá trị gia tăng Việt Nam quy định “giá tính thuế GTGT là giá chưa có thuế GTGT” song song với việc quy định chi tiết giá tính thuế đối với các hoạt động kinh doanh phổ biến và một số hoạt động kinh doanh đặc thù. Quy định này có ƣu điểm làm rõ tính chất gián thu của thuế GTGT bằng việc xác 16
19. định rõ thành phần thuế mà ngƣời tiêu dùng phải chịu khi mua hàng đƣợc ghi rõ trên hóa đơn mà ngƣời bán hàng có nghĩa vụ tính và thu nộp vào ngân sách nhà nƣớc. Hơn nữa, đây là cơ sở để khấu trừ thuế đã nộp ở giai đoạn trƣớc, đồng thời cũng làm rõ thuế GTGT không nằm trong chi phí kinh doanh của doanh nghiệp. Tuy nhiên, lại tồn tại nhƣợc điểm đó là làm cho ngƣời tiêu dùng cảm nhận đƣợc gánh nặng của thuế nên dễ gây phản ứng cho ngƣời tiêu dùng. Tuy nhiên, theo giáo sƣ Vedel “phải làm cho ngƣời nạp nó cảm thấy nó, bị phiền hà vì nó, vì có cảm thấy thế, ngƣời dân mới lƣu ý tới sự quản trị tài chính công. Có lƣu ý nhƣ vậy thì nền dân chủ mới phát triển. Viện dân biểu phải là viện dân biểu của ai phải đóng thuế. Một chế độ thuế gián thu tổng quát, bao trùm đa số nhân dân mặc dầu nặng nề, nhƣng không đƣợc dân ý thức tới. Dân có cảm tƣởng là mình không phải đóng thuế ”. [10,144]. Pháp luật về Thuế GTGT tại Việt Nam cũng quy định cụ thể giá tính thuế đối với hàng hóa, dịch vụ phổ biến và một số hàng hóa, dịch vụ đặc thù. Đối với hàng hóa, dịch vụ phải chịu thuế nhập khẩu giá tính thuế đƣợc xác định là giá nhập khẩu tại cửa khẩu cộng (+) thuế nhập khẩu. Quy định này hoàn toàn có căn cứ khoa học, phù hợp với lý thuyết thuế GTGT, với thông lệ quốc tế và không phải là hiện tƣợng “thuế đánh chồng lên thuế”. Căn cứ cho lập luận này thể hiện, thuế nhập khẩu đƣợc thiết lập nhằm mục đích tạo nguồn thu cho ngân sách nhà nƣớc và bảo hộ nền sản xuất trong nƣớc. Trong quan hệ thƣơng mại, hàng hóa nhập khẩu thƣờng là những hàng hóa là lợi thế của nƣớc xuất khẩu hơn so với nƣớc nhập khẩu. Vì thế, giá cả hàng hóa nhập khẩu thƣờng thấp hơn so với hàng hóa trong nƣớc sản xuất. Thông qua thuế nhập khẩu, nhà nƣớc giữ vao trò điều tiết, định giá lại các hàng hóa nhập khẩu cho tƣơng xứng với thị trƣờng trong nƣớc trƣớc khi đánh các khoản thuế nội địa. Tất yếu, thuế nhập khẩu phải đƣợc cấu thành trong giá vốn của hàng hóa nhập khẩu để làm căn cứ tính các khoản thuế tiêu dùng khác nhƣ thuế tiêu thụ 17
20. đặc biệt, thuế GTGT. [25,42]. Đôi khi vẫn còn cách hiểu sai lệch về quy định này và cho rằng đây là hiện tƣợng “thuế đánh chồng lên thuế”. Khái niệm “thuế đánh chồng lên thuế” đƣợc hiểu là việc đánh thuế của một loại thuế nhất định chồng ngay lên chính bản thân loại thuế đó nhƣ thuế doanh thu trƣớc đây, còn ở đây là các hình thức thuế khác nhau. Khi loại thuế này đƣợc đánh dựa trên cơ sở một loại thuế khác thì đấy không phải là việc thuế đánh chồng lên thuế. Một nguyên tắc chung khi xác định giá tính thuế GTGT đối với mọi hàng hóa, dịch vụ là tính trên trị giá mua vào chƣa có thuế GTGT. Thuế GTGT của hàng hóa nhập khẩu đƣợc tính trên giá có cả thuế nhập khẩu chính là tính trên giá trị của hàng hóa mua vào chƣa có thuế GTGT. Cũng giống nhƣ việc xác định căn cứ tính thuế GTGT đối với hàng hóa nhập khẩu, thuế tiêu thụ đặc biệt cũng đƣợc tính trong giá bán là căn cứ tính thuế GTGT. Bởi đối tƣợng chịu thuế tiêu thụ đặc biệt thƣờng là những hàng hóa, dịch vụ xa xỉ hoặc ít, không mang lại lợi ích chung cho xã hội, vì thế nhà nƣớc cần điều tiết và định hƣớng tiêu dùng một cách phù hợp. Khi thuế tiêu thụ đặc biệt chuyển vào giá vốn của hàng hóa, dịch vụ thì nó trở thành một yếu tố cấu thành nhƣ trong giá bán làm căn cứ tính thuế GTGT. Nhƣ vậy, đối với các hoạt động kinh doanh phổ biến, giá tính thuế hàng hóa, dịch vụ chịu thuế là giá bán chƣa có thuế GTGT đối với hàng hóa, dịch vụ đó và đƣợc ghi trên hóa đơn bán hàng của ngƣời bán hàng, ngƣời cung cấp dịch vụ hoặc giá bán chƣa có thuế GTGT đƣợc ghi trên chứng từ của hàng hóa nhập khẩu. 1.2.2. Thuế suất thuế GTGT Khi ban hành một đạo luật thuế, việc lựa chọn và đề ra hệ thống thuế suất có ý nghĩa vô cùng quan trọng. Thuế suất đƣợc hiểu là mức độ mà dựa trên đó, ngƣời nộp thuế phải nộp một khoản tiền nhất định, tính trên một đơn vị đối tƣợng chịu thuế”[38,48]. Trên thế giới, thuế suất thƣờng đƣợc chia 18